Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «3.9 Учет арендованных основных средств». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Объектом обложения налогом на имущество организаций признается недвижимое имущество, которое учитывается на балансе организации в качестве объектов основных средств, если налоговая база в отношении такого имущества определяется как его среднегодовая стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ).
Особенности аренды у арендатора
Арендатор отражает не само имущество (помещение, оборудование, автомобиль), а право пользования им.
Арендатор по ФСБУ 25/2018 учитывает объект аренды и в активе, и в пассиве баланса.
Арендатор, который вправе применять упрощенные способы учета, может первоначально оценивать обязательство по аренде как сумму номинальных величин будущих арендных платежей на дату этой оценки.
Упрощенные способы учета вправе применять:
-
субъекты малого предпринимательства;
-
некоммерческие организации, не являющиеся иностранными агентами;
-
организации, получившие статус участников проекта «Сколково».
Учет выкупа основного средства (имущества)
Рассмотрим типовые ситуации при бухгалтерском учете выкупа основных средств. Выкуп основных средств осуществляется при заключении договора лизинга. В случае выкупа арендуемого имущества, имеет место следующая проводка:
Дебет 76 Кредит 51
Расходы, связанные с поступлением основного средства отражаются на счете 08, где также отражается выкупная стоимость объекта, уплаченная арендодателю:
Дебет 08 Кредит 76
Все ранее уплаченные по договору аренды платежи относятся к вложениям в объект ОС и отражаются на сч. 08. Они учитываются как амортизация и отражаются типовой проводкой:
Дебет 08 Кредит 02
Ввод в эксплуатацию основного средства отражается в балансе проводкой:
Дебет 01 Кредит 08
Ниже приводится таблица основных проводок для осуществления выкупа основного средства у арендодателя.
Учет аренды основных средств
Договор аренды — один из самых распространенных видов хозяйственных договоров. Действующим законодательством предусмотрен широкий спектр специальных видов договоров аренды, которые могут заключать организации. Согласно договору аренды арендодатель передает арендатору имущество во временное пользование или во временное владение и пользование. Согласно ст. 607 ГК РФ законом могут быть установлены виды имущества, сдача которого в аренду не допускается. В аренду могут быть сданы только индивидуально определенные вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Право сдачи в аренду согласно СТ. 608 ГК РФ принадлежит только собственнику. Арендодателем также может выступить тот, кто вправе распоряжаться имуществом.
Сдача в аренду имущества оформляется договорами проката, аренды транспортных средств (с экипажем и без экипажа), аренды здания или сооружения, аренды предприятия как имущественного комплекса, финансовой аренды (лизинга).
Сдача имущества в аренду в качестве постоянной предпринимательской деятельности оформляется договором проката, который заключается на срок до одного года. Арендная плата по договору проката устанавливается в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно. Капитальный и текущий ремонт имущества, сданного в аренду, по договору проката является обязанностью арендодателя. Арендодатель суммы арендной платы по договору проката учитывает на счете 90 «Продажи». По дебету счета 90/1 «Себестоимость продаж» отражаются расходы по сданному в аренду имуществу, а по кредиту счета 90/1″Выручка» — выручка, т.е. сумма полученной арендной платы.
Погашение стоимости предметов проката производится путем начисления амортизации линейным способом. Наличие и движение имущества, предоставляемого по договору проката, подлежит бухгалтерскому учету на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», амортизация начисляется по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» — обособленно. Списание выбывающих предметов проката отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Выбытие» Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», соответствующий субсчет — списание первоначальной стоимости;
Дебет счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация предметов проката» Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Выбытие» — списание суммы начисленной амортизации»:
Дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж» Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Выбытие» — списание остаточной стоимости;
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит счета 90/9 «Прибыль/убыток от продаж» — отражается убыток от списания предметов проката.
Учет краткосрочной аренды основных средств у арендодателя и арендатора
В краткосрочную аренду передаются или принимаются отдельные объекты основных средств. К краткосрочной аренде относится аренда до одного года, а по зданиям, сооружениям и нежилым помещениям в жилых домах — до пяти лет. Договор аренды подлежит государственной регистрации.
Условия аренды определяются в договоре. Передача объекта в аренду оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (типовая межотраслевая форма. ОС-1). Право собственности остается за арендодателем, к арендатору переходит право пользования. Арендодатель при передаче делает отметку в инвентарной карточке учета основных средств, копия инвентарной карточки передается арендодателю.
У арендодателя учет ведется следующим образом:
Дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Сданные в аренду» Кредит счета 01 «Основные средства», соответствующий субсчет — отражается передача основных средств в аренду;
Дебет забалансового счета 011″ Основные средства, сданные в аренду» — отражается стоимость имущества, сданного в аренду;
Дебет счета 91/2 «Прочие расходы» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — начисляется амортизация;
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 91/1 «Прочие доходы» (или счета 98 «Доходы будущих периодов») — ведется учет начисленной арендной платы;
Дебет счета 91/3 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — учитывается НДС, начисленный по арендной плате;
Дебет счета 51 «Расчетные счета» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражается оплата, поступившая от арендатора на расчетный счет;
Дебет счетов 91/2 «Прочие расходы» и 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит счета 51 «Расчетные счета» — отражается оплата арендодателем капитального ремонта (при начислении используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»);
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит счетов расходов и расчетов — расходы по модернизации. Данные расходы учитываются в составе капитальных вложений арендодателя, а затем могут списываться на увеличение стоимости ОС в дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Сданные в аренду» — если в результате модернизации и реконструкции произошло улучшение первоначальных показателей функционирования;
Дебет счета 01 «Основные средства», соответствующий субсчет Кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Сданные в аренду» — отражается возврат арендованных основных средств. Одновременно производится запись по кредиту забалансового счета 011.
Учет операций по краткосрочной аренде, когда сдача основных средств в аренду является предметом деятельности организации, ведется с применением счета 90 «Продажи».
Арендатор принимает арендуемый объект на забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства». В сроки, установленные договором аренды, арендатор начисляет арендную плату. Далее в учете арендатора делаются следующие записи:
Дебет счетов затрат 25 » Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — учитывается сумма начисленной арендной платы;
Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражается НДС по арендной плате;
Дебет счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. — затраты на текущий ремонт арендованных основных средств отражаются как затраты на ремонт собственных средств;
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит счета расчетов 76 «Расходы с разными дебиторами и кредиторами», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», ¡0 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — такие проводки делаются на сумму капитальных вложений, когда арендатор производит капитальные вложения в арендованные основные средства.
Капитальные вложения в арендованные основные средства включаются в состав основных средств арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды:
Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы.
Если капитальные вложения произведены с согласия арендодателя и неотделимы от арендованных основных средств, арендатор имеет право на их возмещение. В бухгалтерском учете оформляются записи:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 91/1 «Прочие доходы»:
Дебет счета 91/2 «Прочие расходы» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» — списывается стоимость реализованных капитальных вложений.
Стоимость неотделимых улучшений, произведенных без согласия арендодателя, передается арендатору безвозмездно, в его бухгалтерском учете оформляется запись:
Дебет счета 91/2 «Прочие расходы» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Бухучет аренды основных средств у арендатора и арендодателя
При передаче основных средств во временное пользование от одной организации другой возникает необходимость бухгалтерского учета аренды объектов как у арендодателя, так и у арендатора.
Имущество передается на основании договора аренды, в котором указываются реквизиты сторон (арендодателя и арендатора), а также срок, на который имущество передается.
При передаче основных средств на срок менее 12 месяцев наблюдаем краткосрочную аренду, на срок более 12 месяцев – долгосрочную. Также в договоре может быть отражена возможность перехода права собственности на арендуемое имущества и указываются условия, при которых это возможно.
Бухгалтерский учет арендованных основных средств должны вести обе стороны данной сделки. С помощью проводок арендодатель отражает передачу объекта в аренду, а арендатор – их прием. Разберемся, какие бухгалтерские проводки должны отражать обе стороны.
Согласно ст.624 ГК РФ в договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.
Если первоначальным договором выкуп не предусматривался, то может быть заключено дополнительное соглашение. При этом стороны вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в счет выкупной цены.
Статьей 609 ГК РФ предусмотрено, что договор аренды имущества, предусматривающий переход права собственности на это имущество к арендатору, заключается в форме, предусмотренной для договора купли — продажи.
Для правильного отражения сторонами договора в доходах (расходах) арендных платежей целесообразно указать в договоре отдельно арендную плату и выкупную цену.
В соответствии с гл.25 НК РФ налогоплательщик — арендодатель определяет, к какому из двух видов доходов: к доходам от реализации или внереализационным доходам — он будет относить доходы от сдачи имущества в аренду. При этом согласно ст.265 НК РФ если предоставление имущества за плату во временное владение и (или) пользование осуществляется на систематической основе, то доходы (расходы) от таких операций учитываются в составе доходов (расходов) от реализации.
У арендатора согласно пп.10 п.1 ст.264 НК РФ арендные платежи включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. При этом арендодателем может быть как юридическое, так и физическое лицо.
Расходы арендатора на ремонт амортизируемых основных средств признаются для целей налогообложения в сумме фактических затрат, если договором аренды не предусмотрено возмещение указанных расходов арендодателем.
Вместе с тем включение капитальных (неотделимых) улучшений арендованных основных средств в состав собственных основных средств арендатора НК РФ не предусмотрено.
Бухгалтерский учет аренды ОС у арендодателя
Если процесс передачи в аренду основных средств – это обычный вид деятельности предприятия, то используется счет 90 «Продажи».
Все расходы, связанные с передачей объекта основных средств в аренду, собираются по дебету счетов учета затрат (20, 23, 26, 44). После чего в конце месяца списываются одной суммой в дебет сч. 90 проводкой Д90/2 К20, 23, 26, 44. В качестве расходов может выступать амортизация, которую арендодатель продолжает начислять каждый месяц, или расходы на ремонт, если он выполняется арендодателем.
Все доходы, связанные с передачей объекта в аренду, отражаются по кредиту сч. 90, в частности, это поступающие арендные платежи, проводка Д76 К90/1.
По окончании отчетного период на сч. 90 определяется финансовый результат, прибыль или убыток, которые отражается на сч. 99.
Если передача ОС в аренду – это разовая операция, то для отражения арендных операций используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Расходы по объектам, сданным в аренду, отражаются по дебету сч. 91, доходы в виде арендных платежей по кредиту сч. 91.
Арендные платежи должны включать НДС, поэтому арендодатель должен начислить НДС с полученных платежей (проводка Д91/2 (90/2) К68) и уплатить его в бюджет.
Основные понятия договора аренды
Основополагающий документ, регламентирующий арендные отношения, — это гл. 34 Гражданского кодекса РФ.
Объектом аренды может быть разное имущество, обладающее свойством не терять натуральные свойства при эксплуатации, объединенное в правовом поле под термином «непотребляемые вещи». Эта особенность позволяет вернуть исходный объект правообладателю без изменения его функциональных и качественных характеристик. Это земельные участки, здания, оборудование, транспорт и другие подобные объекты, как правило основные средства организаций.
Объект, признаваемый в составе основных средств, отвечает критериям, установленным в п. 4 ПБУ 6/01 (утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Критериев всего 4:
- объект предназначен для использования в деятельности организации, в том числе в арендных сделках для передачи арендатору;
- объект используется продолжительное время, превышающее 12 месяцев, или период, превышающий обычный операционный цикл длительностью более 12 месяцев;
- объект должен приносить доходы в будущем;
- его перепродажа не предполагается.
Имеется и дополнительное условие: критерии должны выполняться все одновременно.
Арендодатель (собственник имущества) сдает его в аренду, арендатор принимает. По общему правилу при операционной аренде собственником предмета сделки остается арендодатель, смены собственника не происходит. Арендатор временно, в период действия договора аренды, пользуется и владеет имуществом, не являясь его собственником.
Право собственности может переходить только в случае, если договором предусмотрено условие выкупа имущества по окончании аренды. Например, если отдельный вид договора аренды, договор лизинга, содержит такое условие, выкуп оформляется уже в рамках других договорных отношений — купли-продажи, поскольку лизинг по существу — это аренда, а условия перехода права собственности регулируются договором купли-продажи.
Учет арендованных основных средств у арендатора
Арендованное имущество — это не собственное имущество арендатора, поэтому для его учета следует применять забалансовый счет 001. Оценка объектов, по которой они должны числиться на забалансовом учете, указывается в договоре аренды. Объект приходуется на дебет 001 в момент приема-передачи имущества. По окончании аренды и факту возврата имущества делается запись по кредиту 001.
Арендные платежи — это расходы арендатора. Они отражаются в составе себестоимости или прочих расходов в зависимости от функций арендованного объекта.
С нюансами арендных отношений вас познакомят материалы:
- «Как прописать в договоре арендные каникулы — образец»;
- «Обеспечительный или гарантийный платеж по договору аренды».
Отражение результатов переоценки в бухучете
В результате проведенной переоценки стоимость объекта ОС может быть, как увеличена, если была произведена дооценка, так и уменьшена, если была проведена уценка.
Если переоценка проводится впервые:
- Сумму дооценки следует отнести на счет 83 «Добавочный капитал» (отражается по кредиту обособленно).
- Сумму уценки следует отнести на счет 91 (по дебету).
В этом случае бухгалтер в учете сделает следующие записи:
При дооценке:
- Дебет 01 Кредит 83 — отражается дооценка
- Дебет 83 Кредит 02 — отражается амортизация по ОС (увеличение)
При уценке:
- Дебет 91 Кредит 01 — отражается уценка
- Дебет 02 Кредит 91.1 — отражается амортизация по ОС (уменьшение)
Последующая переоценка — дооценка
- Сумма новой дооценки относится на счет 83 в случае, когда объект ОС ранее уже дооценивался.
- Сумма дооценки в пределах сумм уценки объекта, проведенной в предыдущие периоды и отнесенная ранее на счет 91, относится на счет 91 в случае, когда объект ОС ранее уценивался (Дебет 01 Кредит 91.1 и Дебет 91 Кредит 02).
- Если сумма дооценки будет превышать сумму предыдущей уценки, которая отнесена на счет 91, то сумму превышения следует отразить на счете 83 (Дебет 01 Кредит 83
и Дебет 83 Кредит 02)
Последующая переоценка — уценка
- Сумма новой уценки относится на счет 91 в случае, когда объект ОС ранее уже уценивался.
- Сумма уценки в пределах суммы дооценки объекта, проведенной в предыдущие периоды, относится в уменьшение добавочного капитала (счет 83) в случае, когда объект ОС ранее дооценивался (Дебет 83 Кредит 01 и Дебет 02 Кредит 83).
- Если сумма уценки превысит сумму дооценки, отнесенной на счет 83, то сумма превышения должна быть отражена на счете 91 (Дебет 91 Кредит 01 и Дебет 02 Кредит 91).
Пример
В ООО «Вектор» на 31 декабря проводится переоценка производственного оборудования, которая ранее уже проводилась. Ранее переоценка оборудования уже проводилась, в результате чего на счет 83 отнесена сумма дооценки в размере 100 000 рублей.
Восстановительная стоимость до переоценки составила 500 000 рублей, амортизация — 125 000 рублей.
На 31 декабря рыночная стоимость оборудования составила 375 000 рублей.
Какие проводки следует сделать в бухгалтерском учете?
Решение
- Определяем коэффициент пересчета.
375 000 / 500 000 = 0,75. - Пересчитываем амортизацию.
125 000 * 0,75 = 93 750 руб.
Разница между накопленной амортизацией и пересчитанной:
125 000 — 93 750 = 31 250 руб. - Определяем сумму уценки оборудования.
(500 000 -375 000) – (125 000 — 93 750) = 93 750 руб. - Проводки:
Дебет 02 Кредит 01 — 31 250 руб. – отражается корректировка амортизации
Дебет 83 Кредит 01 — 93 750 руб. – отражается сумма уценки
Согласно п.15 ПБУ 6/01, при выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на нераспределенную прибыль организации (на счет 84).
Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».
Бухгалтерский учет аренды ОС у арендодателя
Сдача в аренду основных средств может быть обычным видом деятельности организации, а может быть и разовой операцией. При этом счет учета доходов и расходов от арендных операций различный.
Если процесс передачи в аренду основных средств – это обычный вид деятельности предприятия, то используется счет 90 «Продажи».
Все расходы, связанные с передачей объекта основных средств в аренду, собираются по дебету счетов учета затрат (20, 23, 26, 44). После чего в конце месяца списываются одной суммой в дебет сч. 90 проводкой Д90/2 К20, 23, 26, 44. В качестве расходов может выступать амортизация, которую арендодатель продолжает начислять каждый месяц, или расходы на ремонт, если он выполняется арендодателем.
Все доходы, связанные с передачей объекта в аренду, отражаются по кредиту сч. 90, в частности, это поступающие арендные платежи, проводка Д76 К90/1.
По окончании отчетного период на сч. 90 определяется финансовый результат, прибыль или убыток, которые отражается на сч. 99.
Если передача ОС в аренду – это разовая операция, то для отражения арендных операций используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Расходы по объектам, сданным в аренду, отражаются по дебету сч. 91, доходы в виде арендных платежей по кредиту сч. 91.
Арендные платежи должны включать НДС, поэтому арендодатель должен начислить НДС с полученных платежей (проводка Д91/2 (90/2) К68) и уплатить его в бюджет.
Учет операционной аренды у арендатора
В соответствии с пунктом 20 Стандарта на дату классификации операционной аренды у арендатора на балансе возникает новый объект учета — «Право пользования активом» в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды, с одновременным отражением арендных обязательств арендатора (кредиторской задолженности по аренде).
Объект учета операционной аренды «Право пользования активом» амортизируется в течение срока пользования имуществом, установленного договором, методом, применяемым для амортизации объектов основных средств, аналогичных полученному в пользование имуществу. Начисление амортизации осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате.
Уплата арендных платежей отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов).
Если договором аренды также предусмотрены суммы компенсации затрат арендодателю, такие расходы называются расходами по условным арендным платежам и признаются расходами текущего финансового года.
Таким образом, схема учета операционной аренды у арендатора в соответствии со Стандартом существенно отличается от существующих в настоящее время правил. Отметим, что в настоящее время у арендатора не возникает никаких объектов аренды на балансовых счетах. Пунктом 333 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н, предусмотрено лишь отражение объектов движимого и недвижимого имущества, полученных в возмездное (или безвозмездное) пользование на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» по стоимости, указанной передающей стороной (собственником) на основании акта приема-передачи (иного документа, подтверждающего получение имущества).
Начисление амортизации
Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01, п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). При применении в бухгалтерском учете линейного способа начисления амортизации годовая сумма отчислений рассчитывается исходя из его первоначальной стоимости и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования объекта ОС, установленного компанией при принятии объекта ОС к бухгалтерскому учету (п. 18, абз. 2 п. 19 ПБУ 6/01, пп. «а» п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта, либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01, п. 61 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Амортизационные отчисления признаются в бухгалтерском учете расходами по обычным видам деятельности в месяце их начисления (п. п. 5, 8, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н, п. 64 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Обратите внимание
Затраты компании, связанные с арендой транспортного средства, которое используется для управленческих нужд, относятся к расходам по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно в суммах, установленных договором.
Амортизация по автомобилю, используемому для управленческих нужд, отражается по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Расходы на продажу» – для торговых организаций) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» (п. 25 ПБУ 6/01, п. 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Инструкция по применению Плана счетов).